Das BMF-Schreiben vom 26. Januar 2026 zur Abgrenzung von Erhaltungsaufwand, Herstellungs- und anschaffungsnahen Herstellungskosten – Verdichtung und praktische Konsequenzen

Mit Schreiben vom 26. Januar 2026 hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) die bislang geltenden Verwaltungsanweisungen aus den Jahren 2003 und 2017 zur steuerlichen Behandlung von Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen an Gebäuden vollständig aufgehoben und durch ein neues, umfassendes Regelwerk ersetzt. Das Schreiben ist in allen offenen Fällen anzuwenden und entfaltet damit unmittelbare Bedeutung für eine Vielzahl laufender Veranlagungs- und Prüfungsfälle.

Bereits Umfang, Struktur und Detailtiefe des Schreibens lassen erkennen, dass das BMF eine grundlegende Neuordnung der Verwaltungsauffassung anstrebt. Ziel ist weniger eine materielle Änderung der Rechtslage als vielmehr eine Vereinheitlichung und Typisierung der bislang stark einzelfallbezogenen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs.

1. Regelungsansatz und dogmatische Grundentscheidung

Das Schreiben folgt einem konsequent systematischen Ansatz. Ausgangspunkt ist die Feststellung, dass Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen regelmäßig als Erhaltungsaufwendungen sofort abzugsfähig sind, jedoch unter bestimmten Voraussetzungen den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zuzuordnen sind und damit lediglich im Wege der Absetzung für Abnutzung Berücksichtigung finden.
Diese Grundentscheidung ist nicht neu. Neu ist jedoch die stringente Gliederung der Prüfung in klar voneinander abgegrenzte Kategorien:

• Anschaffungskosten,

• Herstellungskosten,

• anschaffungsnahe Herstellungskosten und

• Erhaltungsaufwendungen.

Das BMF verzichtet bewusst auf offene Abwägungsformeln und ersetzt diese durch typisierende Tatbestandsmerkmale, die der Verwaltung eine einheitliche Anwendung ermöglichen sollen. Dies führt zwangsläufig zu einer Reduktion wertender Einzelfallbetrachtungen, erhöht jedoch die Vorhersehbarkeit der steuerlichen Behandlung.

2. Anschaffungskosten und der Begriff der Betriebsbereitschaft

Im Bereich der Anschaffungskosten konkretisiert das Schreiben den Begriff der Betriebsbereitschaft eines Gebäudes in bislang nicht gekannter Differenziertheit. Maßgeblich ist nunmehr eine zweistufige Prüfung, bestehend aus der objektiven und der subjektiven Funktionstüchtigkeit.

Die objektive Funktionstüchtigkeit knüpft an die technische Nutzbarkeit des Gebäudes an. Fehlen für den bestimmungsgemäßen Gebrauch wesentliche Gebäudeteile oder sind diese nicht nutzbar, ist das Gebäude objektiv nicht funktionstüchtig. Aufwendungen, die erforderlich sind, um diese Nutzbarkeit erstmals herzustellen, führen zu Anschaffungskosten. Demgegenüber schließen altersbedingte Abnutzungserscheinungen oder reparable Verschleißmängel die Betriebsbereitschaft nicht aus.

Von erheblicher praktischer Bedeutung ist die nunmehr deutlich herausgearbeitete subjektive Funktionstüchtigkeit. Diese richtet sich nach der konkreten Zweckbestimmung des Erwerbers und nicht nach einer abstrakten Verkehrsauffassung. Das BMF stellt ausdrücklich klar, dass zur Zweckbestimmung nicht nur die Nutzungsart (z. B. Wohnen oder Gewerbe), sondern auch die Entscheidung über den angestrebten Standard eines Wohngebäudes gehört. Aufwendungen, die erforderlich sind, um diesen Standard erstmals zu erreichen, können damit Anschaffungskosten darstellen.

Dogmatisch bedeutet dies eine konsequente Fortführung der BFH-Rechtsprechung, zugleich aber eine Ausweitung des Anwendungsbereichs von Anschaffungskosten, da subjektive Qualitätsvorstellungen des Erwerbers stärker als bisher in den Vordergrund rücken.

3. Das normierte Standardkonzept für Wohngebäude

Den inhaltlichen Kern des Schreibens bildet das neu eingeführte Standardkonzept für Wohngebäude, das erstmals verbindlich in der Verwaltungsauffassung verankert wird. Das BMF unterscheidet drei Standardstufen: sehr einfacher, mittlerer und sehr anspruchsvoller Standard.
Der Standard eines Wohngebäudes wird ausschließlich anhand von vier zentralen Ausstattungsmerkmalen bestimmt:

• Heizungsinstallation,

• Sanitärinstallation,

• Elektroinstallation und

• Fenster.

Diese abschließende Aufzählung ist von erheblicher Bedeutung. Andere Maßnahmen, insbesondere solche der energetischen Sanierung, bleiben bei der Standardbestimmung ausdrücklich außer Betracht. Damit erteilt das BMF einer in der Praxis häufig anzutreffenden Gleichsetzung von Energieeffizienz und Standardhebung eine klare Absage.
Eine Standardhebung liegt regelmäßig nur dann vor, wenn mindestens drei der vier zentralen Ausstattungsmerkmale deutlich verbessert werden. Materiell entspricht dies der bisherigen Verwaltungs- und Rechtsprechungslinie; neu ist jedoch die explizite Normierung dieser Schwelle. Die bislang notwendige Gesamtwürdigung wird durch eine typisierte Regel ersetzt. Dies erhöht die Rechtssicherheit, verengt jedoch zugleich den Raum für atypische Sachverhaltskonstellationen.

Besondere Bedeutung kommt zudem den ausführlichen Positiv- und Negativbeispielen zu, mit denen das BMF den Begriff der Standardhebung weiter konturiert. Insbesondere im Bereich der Heizungsinstallation wird klargestellt, dass der bloße Wechsel der Energiequelle regelmäßig keine Standardhebung begründet.

4. Herstellungskosten und der „ursprüngliche Zustand“

Im Bereich der Herstellungskosten präzisiert das Schreiben insbesondere den Begriff des ursprünglichen Zustands eines Gebäudes. Maßgeblich ist grundsätzlich der Zustand zum Zeitpunkt der Herstellung oder des entgeltlichen Erwerbs. Bei unentgeltlichem Erwerb ist nun ausdrücklich auf den Zeitpunkt der Herstellung oder des letzten entgeltlichen Erwerbs durch den Rechtsvorgänger abzustellen.

Diese Klarstellung ist dogmatisch konsequent, da andernfalls bei mehrfach unentgeltlichen Übertragungen ein ständig fortgeschriebener Referenzzustand entstünde. Für die Praxis bedeutet dies allerdings, dass der Steuerpflichtige unter Umständen Zustände darlegen muss, die Jahrzehnte zurückliegen.

Besonders praxisrelevant ist die Konkretisierung der sogenannten Sanierung in Raten. Das BMF stellt klar, dass eine wesentliche Verbesserung auch dann vorliegen kann, wenn einzelne Maßnahmen für sich genommen noch nicht aktivierungspflichtig sind, jedoch Teil einer planmäßigen Gesamtmaßnahme darstellen. Regelmäßig ist von einer solchen Gesamtmaßnahme auszugehen, wenn die Arbeiten innerhalb eines Zeitraums von drei Jahren durchgeführt werden. Diese zeitliche Typisierung schafft Klarheit, erhöht jedoch das Risiko einer nachträglichen Umqualifizierung ursprünglich als Erhaltungsaufwand behandelter Maßnahmen.

5. Anschaffungsnahe Herstellungskosten und Rückwirkung

Im Bereich der anschaffungsnahen Herstellungskosten bestätigt das Schreiben die bekannte 15-%-Grenze, erweitert jedoch deren Anwendungsbereich. Hervorzuheben ist insbesondere die ausdrückliche Einbeziehung von Schönheitsreparaturen in die Berechnung der Grenze, unabhängig von einem engen sachlichen oder funktionalen Zusammenhang mit anderen Maßnahmen.

Von erheblicher Tragweite ist die Qualifikation des nachträglichen Über- oder Unterschreitens der 15-%-Grenze als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 AO. Dies führt dazu, dass Steuerbescheide vergangener Jahre zu ändern sind, sobald sich im zweiten oder dritten Jahr nach Anschaffung die endgültige Einordnung der Aufwendungen ergibt. Für Steuerpflichtige und Berater steigt damit die Bedeutung einer fortlaufenden Überwachung und Dokumentation erheblich.

6. Beweislast, Mitwirkungspflichten und Indizienbeweis

Abschließend regelt das Schreiben ausdrücklich die Feststellungslast. Grundsätzlich trägt das Finanzamt die Beweislast für Tatsachen, die zur Annahme von Anschaffungs- oder Herstellungskosten führen. Gleichzeitig betont das BMF jedoch die erhöhte Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen, wenn der ursprüngliche Zustand eines Gebäudes nicht mehr festgestellt werden kann.

Besonders bedeutsam ist der erstmals ausdrücklich benannte Indizienkatalog, anhand dessen die Finanzverwaltung auf eine Standardhebung schließen kann. Hierzu zählen insbesondere eine umfassende Sanierung in zeitlicher Nähe zum Erwerb, hohe Aufwendungen für zentrale Ausstattungsmerkmale sowie eine erhebliche Mietsteigerung nach Abschluss der Maßnahmen. Diese Indizien werden in der Praxis insbesondere in Betriebsprüfungen eine zentrale Rolle spielen.

7. Gesamteinordnung

Das BMF-Schreiben vom 26.01.2026 stellt keine grundlegende materielle Neuausrichtung dar, wohl aber eine dogmatische Verdichtung und Typisierung der bisherigen Verwaltungsauffassung. Die erhöhte Regelungsdichte führt zu mehr Rechtssicherheit, geht jedoch zulasten individueller Argumentationsspielräume.

Für die steuerliche Beratungspraxis bedeutet dies, dass Gestaltungsüberlegungen noch stärker ex ante anzustellen sind. Erwerb, Sanierungsumfang, zeitliche Staffelung der Maßnahmen und Dokumentation des Ausgangszustands gewinnen weiter an Bedeutung. In der Betriebsprüfung dürfte das Schreiben künftig als zentrales Referenzdokument herangezogen werden.